Мифы о капитализации процентов
Ситуация: компания производит оборудование (единичное производство). Заемные средства привлекаются и расходуются под конкретней заказ. Объемы финансирования рассчитываются исходя из прогнозной себестоимости. Менеджмент компании считает правильным «поднять» долговые затраты в ОФР и включить их в себестоимость продаж.
Законно ли это и как обосновать?
Если в решении данного вопроса мы ограничимся только лишь требованиями ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам" и ФСБУ 5/2019 "Запасы" (поскольку НЗП и готовая продукция – это запасы), то получим отрицательный ответ. Капитализировать проценты можно только в инвестиционный актив – ОС, НМА или «незавершенку», которая станет таковой.
Но если мы пойдем дальше и обратимся к Рекомендации Фонда НРБУ БМЦ Р-69/2016-КпР «Включение долговых затрат в стоимость производимой продукции» то увидим - в редких и исключительных случаях процентные затраты по кредиту или займу, привлечённому для производства продукции, могут включаться в стоимость такой продукции. При этом важны (включая, но не ограничиваясь):
- четкая связь заемных средств и процентных расходов с конкретной единицей (партией) продукции;
- период производства продукции или подготовки к предполагаемому ее использованию в течение длительного времени (период может быть значительным – составлять несколько лет, НО важно! что жесткие рамки и понятия длительности в не установлены).
Одновременно не важно, будет признана произведенная продукция ВНА в учете заказчика или нет.
Дело в том, что понятие инвестиционного актива «устарело» и не соответствует реалиям современного бухгалтерского законодательства. Именно поэтому в Рекомендации БМЦ дана перекрестная ссылка на МСФО и допускается возможность капитализации %, что подтверждается « … параграфом 7 IAS 23 «Долговые затраты», в котором к «квалифицируемым» активам (аналог инвестиционных активов по ПБУ 15) отнесены на первом месте (в пункте (а)) запасы. Параграф 17 IAS 2 «Запасы» также предусматривает включение в себестоимость запасов долговых затрат».
Усилим позицию и ее обоснование положениями МСФО. Предварительно простроив логику – почему мы вправе к ним обратиться.
Вариант 1. П. 7 ПБУ 1/2008
Учет конкретного объекта бухгалтерского учета ведется способом, установленным ФСБУ...
Применительно к нашей ситуации учет процентных расходов не прописан определенно, так как и в ФСБУ 5 и в ПБУ 15 есть отсылка к инвест.активу, определение которого некорректно (завязано на то, как заказчик примет к учету продукцию – БМЦ этот подход критикует и совершенно справедливо). Поэтому переходим в к варианту 2 👇🏻
Вариант 2. П. 7.1 ПБУ 1/2008
В случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в ФСБУ (ПБУ) не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то организация разрабатывает соответствующий способ исходя из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами. При этом организация, основываясь на допущениях и требованиях, приведенных в п. 5 и 6 ПБУ 18, использует последовательно следующие документы:
а) МСФО;
б) положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;
в) рекомендации в области бухгалтерского учета.
Иными словами, если порядок учета объекта четко не установлен – мы сначала обращаемся к МСФО, потом к стандартам (например, отраслевым) и уже потом к рекомендациям.
Есть еще один альтернативный, третий вариант 👇🏻
Вариант 3. П. 7.3 ПБУ 1/2008
В исключительных случаях, когда формирование учетной политики в соответствии с пунктами 7 и 7.1 ПБУ 1/2008 приводит к недостоверному представлению финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и движения ее денежных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности, организация вправе отступить от правил, установленных данными пунктами, при соблюдении всех следующих условий:
а) определены обстоятельства, препятствующие формированию достоверного представления о ее финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
б) возможен альтернативный способ ведения бухгалтерского учета, применение которого позволяет устранить указанные обстоятельства;
в) альтернативный способ ведения бухгалтерского учета не приводит к возникновению других обстоятельств, при которых бухгалтерская (финансовая) отчетность организации будет давать недостоверное представление о ее финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств;
г) информация об отступлении от правил, установленных п. 7 и 7.1 ПБУ 1/2008, и применении альтернативного способа ведения бухгалтерского учета раскрывается организацией в соответствии с ПБУ 1/2008.
Это наиболее экстремальный вариант, но от тоже имеет место быть.
Для рассматриваемой ситуации Вариант 2 выглядит наиболее приемлемым, так как в IAS 23 «Долговые затраты» определение «квалифицированного» актива включает и запасы (незавершенку, готовую продукцию), а так же прописаны правила включения долговых затрат на их себестоимость, четко обозначены момент начала и прекращения капитализации.
Что еще можно подключить в качестве аргумента?
– положения п. 6 ПБУ 1/2008 о том, что учетная политика и учетные принципы должны обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации, а также исходя из соотношения затрат на формирование информации о конкретном объекте бухгалтерского учета и полезности (ценности) этой информации (требование рациональности). Если для вас «рационально» соотносить процентные расходы с каждой единицей продукции, то можно использовать и этот аргумент тоже.
О чем еще подумать?
– об обосновании длительности периода производства, если он:
- короткий (меньше 12 месяцев), то возможно стоит внимательно посмотреть на Вариант 3 и именно через него обосновать подход о включении процентных расходов в с/с продукции.
- длится более 12 мес., то скорее всего компании будет проще проще пойти по Варианту 2.
О чем не забыть?
- при принятии решения включать долговые затраты в с/с производимой продукции, эту информацию следует раскрыть в БФО и закрепить в учетной политике компании.